Skutki orzeczenia TSUE
Zaproponowany projekt jest konsekwencją wyroku TSUE z dnia 25 września 2015 r. w sprawie gminy Wrocław, w którym Sąd uznał że samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach samorządu (pomiędzy samą gminą i jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny – niepodlegający VAT.
Warto zauważyć, że przed ostatnim rozstrzygnięciem TSUE, rozliczenia pomiędzy jednostką budżetową a jej gminą (i na odwrót) były opodatkowane VAT według ogólnych zasad. Pomimo iż sądownictwo administracyjne zajmowało odmienne stanowisko, organy podatkowe konsekwentnie uznawały transakcje jednostek za opodatkowane jak pomiędzy dwoma niezależnymi podmiotami, rejestrując jednostki jako odrębnych podatników VAT. Warto nadmienić, że obowiązek odrębnego rozliczania VAT w scentralizowanym modelu rozliczeń powinien powstać jedynie wówczas, gdy stroną czynności będzie podmiot utworzony wprawdzie przez samorząd, ale będący oddzielnym bytem prawnym (np. dom kultury mający osobowość prawną).
Centralizacja rozliczeń VAT w samorządach - projekt ustawy
Jakkolwiek wyrok TSUE nie dotyczył samorządowych zakładów budżetowych, to tezy w nim zawarte znajdują odpowiednie zastosowanie również do tych podmiotów. Kwestia ta została rozstrzygnięta przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale w składzie 7 sędziów z dnia 26 października 2015 r. (sygn. I FPS 4/15).
Centralizacja po 1 marca 2016 r.
Zgodnie z projektem 1 marca 2016 r. nastąpi sukcesja - samorządy wstąpią we wszystkie prawa i obowiązki swoich jednostek budżetowych i zakładów budżetowych, przy czym jeszcze w okresie do 31 grudnia 2016 r. będą mogły być utrzymane odrębne rozliczenia w zakresie podatku VAT. Warunkiem utrzymania stanu przejściowego jest złożenie do właściwego urzędu skarbowego, w terminie dwóch miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy dotyczącej centralizacji, informacji o wyborze okresu rozliczeniowego, do którego rozliczenie VAT będzie utrzymane.
Obligatoryjna centralizacja nastąpi od 1 stycznia 2017 r. W praktyce będzie to wymagało od samorządów wdrożenia odpowiednich procedur, pozwalających na właściwe zarządzenie wspólnym rozliczeniem VAT. Przykładowa procedura powinna wskazywać osoby odpowiedzialne za wdrożenie w poszczególnych jednostkach zasad centralizacji rozliczeń VAT, proces prowadzenia i przekazywania przez podległe jednostki rejestrów sprzedaży i ewentualnie rejestrów zakupów (jeśli jednostki te korzystają z prawa do odliczeń), składania cząstkowych deklaracji VAT-7.
Jeżeli chodzi o dokumentowanie transakcji dla celów VAT po procesie centralizacji, to faktury powinny być wystawiane przez wszystkie podległe jednostki w imieniu samorządu. Oznacza to, iż faktury powinny określać właściwe dane identyfikacyjne sprzedawcy czyli nazwę, adres i NIP jednostki samorządu terytorialnego. Dopuszczalne jest także umieszczanie na tych fakturach dodatkowo danych jednostki budżetowej (jej nazwy i adresu, lecz bez NIP).
Zgodnie z uzasadnieniem projektu wyrejestrowanie jednostek podległych samorządom nastąpi automatycznie, zatem nie będzie potrzeby składanie formularza VAT-Z. W przypadku, gdy jednostka budżetowa i zakład budżetowy rozliczały się w innych urzędach skarbowych, to urzędy przekażą stosowną dokumentację podatkową w zakresie VAT (lub informację w tym zakresie, jeśli będą prowadzone jeszcze postępowania podatkowe) do właściwego dla samorządu urzędu skarbowego. Po wyrejestrowaniu jednostek jako podatników VAT samorządy będą obowiązane w odpowiednim terminie złożyć zgłoszenie aktualizacyjne na druku NIP-2 do naczelnika właściwego urzędu skarbowego (w pozycji miejsce prowadzenia działalności należy wykazać nazwy i adresy podległych jednostek).
Należy zwrócić uwagę, że centralizacja obejmie również inne podmioty samorządu terytorialnego t.j. powiaty. Potwierdza to wydana przez Ministra Finansów dnia 20 października 2015 r. interpretacja indywidualna (sygn. ILPP2/4512-1-558/15-2/AK). Wynika z niej, że rozstrzygnięcie TSUE ma zastosowanie także do powiatowych jednostek budżetowych ze względu na praktycznie podobne uwarunkowania faktyczne i prawne.
Korekty wsteczne
Należy podkreślić, że jednostki samorządu terytorialnego będą mogły korygować wcześniejsze rozliczenia VAT, o ile nie będą one wynikały z wyroku TSUE. Przykładowo, korekty takie mogą dotyczyć błędnych obliczeń w deklaracji. Jednakże jednostka będzie obowiązana w tej sytuacji złożyć pisemne uzasadnienie przyczyn korekty i specjalne oświadczenie, że korekta nie jest związana z wyrokiem TSUE.
Wyrok TSUE w sprawie rozliczeń VAT gmin i ich jednostek budżetowych - wyjaśnienia MF
Gminy dokonają odliczenia…
Jednostki samorządu terytorialnego, które rozważają odzyskanie VAT szczególnie w zakresie inwestycji finansowanych ze środków UE będą miały utrudnione zadanie. Chodzi o przypadki, gdy UE sfinansowała VAT związany z danym projektem unijnym (było to możliwe, gdy gminie lub jej jednostce nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT – VAT kwalifikowalny), a po wyroku TSUE okazało się, że gmina jest jednak uprawniona do odliczenia tego podatku. Projekt zakłada, że samorząd w takiej sytuacji będzie mógł odliczyć VAT, ale pod warunkiem, że przed 1 marca 2016 r. zwróci środki unijne w tej części wraz z należnymi odsetkami.
Dokonywane w następnej kolejności korekty będą obejmować okres nieobjęty przedawnieniem (5 lat). W tym celu jednostki będą musiały złożyć specjalne oświadczenie oraz wykaz wszystkich jednostek organizacyjnych, z podaniem ich nazwy i NIP. Będą musiały także uwzględnić w korektach tzw. pre-współczynnik, obowiązujący od 1 stycznia 2016 r., który dotyczy działalności objętej i nieobjętej VAT. Dana jednostka będzie miała również obowiązek dokonania wstecznych rozliczeń przy zastosowaniu współczynnika (określający proporcję działalności zwolnionej i opodatkowanej VAT). Zarówno pre-współczynnik, jak i współczynnik trzeba będzie obliczyć odrębnie dla każdej jednostki budżetowej i zakładu. Praktycy zwracają jednak uwagę, że obecnie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, regulujący tę kwestię, nie przewiduje obliczania proporcji w podziale na jednostki organizacyjne.
Dostosowanie rozliczeń VAT do nowych zasad odliczenia przy pomocy pre-współczynnika
Zmiany w odliczaniu VAT w 2016 r. – jak stosować preproporcję?
Obowiązek bezpośredniego zwrotu dotacji ma jednak nie dotyczyć tych jednostek, które zrezygnują z korekt wstecznych, a w konsekwencji ubiegania się o zwrot nadpłaty. W tym przypadku koszty zwrotu środków do UE weźmie na siebie budżet państwa.
Co z jednostkami, które dokonały już odliczenia?
Duże kontrowersje powstają wokół podmiotów, które już dokonały obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z inwestycji unijnych. Zgodnie bowiem z art. 15 projektu ustawy jeżeli jednostka samorządu terytorialnego przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy dokonała obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z tytułu nabycia towarów i usług, finansowanej ze środków europejskich, jest ona obowiązana do zwrotu tych środków w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.
Jakkolwiek projekt ustawy w sprawie centralizacji jest obecnie na etapie opiniowania, nie można mieć pewności, że zostanie w takiej postaci ostatecznie uchwalony. Z drugiej strony biorąc pod uwagę determinację fiskusa, aby uporządkować kwestie rozliczeń VAT samorządów, można się spodziewać jedynie kosmetycznych zmian.
Autor: Katarzyna Klimczyk, doradca podatkowy, konsultant w Accreo sp. z o.o.